Верховний Суд зробив висновок щодо застосування тимчасової декларації

Іменем України
Постанова

головуючого — МАРИНЧЕНКА В.Л.,

суддів: ВОЛКОВА О.Ф., ГРИЦІВА М.І., КОРОТКИХ О.А., КРИВЕНДИ О.В.,

                 ПАНТАЛІЄНКА П.В., САМСІНА І.Л., ТЕРЛЕЦЬКОГО О.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом підприємства з іноземними інвестиціями «Лукойл-Україна» до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби — Центрального офісу з обслуговування великих платників (правонаступник окружної державної податкової служби — Центрального офісу з обслуговування великих платників) про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

У грудні 2012 року підприємство звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення управління ДФС від 14.11.2012 №0004554120 про донарахування грошового зобов’язання з податку на додану вартість в сумі 19156645 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4789161 грн.

Оскаржуване рішення управління ДФС прийняло на підставі акта від 25.07.2012 №728/41-20/30603572, складеного за результатами перевірки правомірності формування підприємством податкового кредиту за травень 2012 року, у якому вказано на порушення останнім п.201.12 ст.201 Податкового кодексу. До зазначеного порушення призвело неправомірне, на думку податкового органу, включення до податкового кредиту сум ПДВ на підставі тимчасових вантажних митних декларацій типу ІМ-40.

Окружний адміністративний суд м.Києва постановою від 23.10.2013 у задоволенні позову відмовив.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 3.12.2013 рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив.

Вищий адміністративний суд ухвалою від 23.02.2015 рішення апеляційного суду залишив без змін.

Ухвалюючи таке рішення, суд касаційної інстанції виходив із того, що положення ст.198 ПК без обмеження типу декларацій чітко вказують на момент, з якого у платника податку виникає право на формування податкового кредиту, а саме момент (дату) сплати (нарахування) податку за податковими зобов’язаннями. Оскільки надані підприємством тимчасові митні декларації (форми ІМ 40 та ІМ 40 ТД) підтверджують факт сплати (нарахування) ПДВ, то вони у розумінні закону є митними деклараціями, що підтверджують право на податковий кредит, а тому донарахування позивачу оскаржуваним рішенням сум ПДВ є неправомірним.

У заяві про перегляд судових рішень Верховним Судом управління ДФС, посилаючись на неоднакове застосування касаційним судом у подібних правовідносинах п.198.6 ст.198 та п.201.12 ст.201 ПК, просить скасувати ухвалу ВАС від 23.02.2015 та ухвалити нове рішення — про відмову у задоволенні позову.

На обгрунтування заяви додано постанову ВАС від 27.10.2014 (К/9991/67637/12), у якій касаційний суд дійшов висновку про неправомірність віднесення платником податку до податкового кредиту сум ПДВ на підставі тимчасових митних декларацій, оскільки датою виникнення права на податковий кредит слід вважати дату видачі митницею оформленої вантажної митної декларації та зняття тимчасової декларації з контролю.

Перевіривши наведені у заяві доводи, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах ВС дійшла висновку про неоднакове застосування судом касаційної інстанції п.198.6 ст.198 та п.201.12 ст.201 ПК.

Усуваючи розбіжності у застосуванні судом касаційної інстанції зазначених норм матеріального права, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах ВС виходить із такого.

Підпунктом «а» п.198.1 ст.198 ПК встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Базою оподаткування при ввезенні товарів на митну територію України є договірна (контрактна) вартість, але не менша митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до Митного кодексу, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті, за винятком ПДВ, що включаються до ціни товарів/послуг згідно із законом (п.190.1 ст.190 ПК).

За правилами п.198.2 ст.198 ПК для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов’язаннями згідно з п.187.8 ст.187 цього кодексу, згідно з яким датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Відповідно до п.201.12 ст.201 ПК у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

За змістом п.198.6 ст.198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 цього кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього кодексу.

Статтею 1 МК 2002 року (чинного на час виникнення спірних відносин) визначено, що митна декларація — це письмова заява встановленої форми, яка подається митному органу і містить відомості щодо товарів і транспортних засобів, які переміщуються через митний кордон України, необхідні для їх митного оформлення або переоформлення; митне оформлення — це виконання митним органом дій (процедур), які пов’язані із закріпленням результатів митного контролю товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон, і мають юридичне значення для подальшого використання цих товарів і транспортних засобів.

Згідно зі ст.81 МК декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари і транспортні засоби, мету їх переміщення через митний кордон, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. Умови та порядок застосування форм декларування, перелік відомостей, необхідних для здійснення митного контролю та митного оформлення, визначаються Кабінетом Міністрів, а порядок заповнення митних декларацій та інших документів, що застосовуються під час митного оформлення товарів і транспортних засобів, встановлюється спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи.

Статтею 82 МК передбачено, що у випадку, коли декларант з поважних причин, перелік яких визначається спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи, не може здійснити у повному обсязі декларування товарів і транспортних засобів, які ввозяться на митну територію, безпосередньо під час переміщення їх через митний кордон (крім товарів, які переміщуються транзитом через територію України), такі товари можуть бути випущені у вільний обіг у спрощеному порядку після подання митному органу тимчасової чи неповної декларації та під зобов’язання про подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку не пізніше ніж через 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг. Рішення про можливість випуску товарів у вільний обіг з наступним оформленням митних документів у повному обсязі приймається митним органом виходячи з обставин переміщення таких товарів через митний кордон, характеристики підприємства, установи, організації та за умови сплати належних податків і зборів у повному обсязі.

Положення про вантажну митну декларацію затверджено постановою КМ від 9.06.1997 №574.

Пунтом 2 цього положення визначено, що вантажна митна декларація — це письмова заява встановленої форми, що подається митному органу на паперовому носії або як електронний документ і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування та сплати податків, зборів та інших платежів; ВМД, заповнена у звичайному порядку, — це ВМД з установленим обсягом даних, на підставі якої завершується митне оформлення товарів і транспортних засобів у заявлений митний режим.

Порядок застосування тимчасової та неповної декларацій відповідно до митного режиму імпорту (при випуску у вільній обіг) затверджено наказом Державної митної служби від 30.12.2003 №932 (зареєстровано в Мін’юсті 17.01.2004 за №66/8665).

Згідно з п.4.1 порядку оформлення товарів із застосуванням тимчасової чи неповної декларації проводиться відповідно до Порядку здійснення митного контролю й митного оформлення товарів із застосуванням вантажної митної декларації, затвердженого наказом ДМС від 20.04.2005 №314 (зареєстровано в Мін’юсті 27.04.2005 за №439/10719).

Якщо згідно з цим порядком подання тимчасової декларації не потребує отримання дозволу митного органу, подана митному органу тимчасова декларація підтверджує взяття декларантом зобов’язання не пізніше ніж через 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подати митному органу ВМД, заповнену в звичайному порядку, і передбачені законодавством документи та відомості, необхідні для здійснення митного конт­ролю й митного оформлення товарів, задекларованих у тимчасовій декларації, що не подавались при оформленні тимчасової декларації.

Відповідно до п.4.7 порядку зняття тимчасової чи неповної декларацій з контролю в ПМО та ЄАІС ДМС здійснюється на підставі оформленої ВМД, у графі 40 якої зазначається номер відповідної тимчасової або неповної декларації.

Отже, тимчасова або неповна декларація не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов’язок протягом 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларації і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.

Наведене дає підстави для висновку, що після подання тимчасової митної декларації можливі зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування ПДВ, остаточні ж відомості про такі товари будуть міститись у митній декларації, заповненій у звичайному порядку. Тому у разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником тимчасової митної декларації суми ПДВ відносяться до податкового кредиту на підставі поданої платником та прийнятої митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту).

З огляду на викладене, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах ВС погоджується із висновком суду першої інстанції у цій справі про недотримання підприємством вимог п.201.12 ст.201 ПК при формуванні податкового кредиту за травень 2012 року без наявності ВМД, заповненої у звичайному порядку, на підставі лише тимчасової декларації (типу ІМ.40 ТД).

Таким чином, висновок суду касаційної інстанції у справі, що розглядається, не грунтується на правильному застосуванні норм матеріального права, а отже, ухвала ВАС від 23.02.2015 та помилково залишена ним без змін постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 3.12.2013 підлягають скасуванню, а рішення суду першої інстанції — залишенню в силі.

Керуючись стст.241—243 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах ВС

Заяву Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби — Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Ухвалу ВАС від 23.02.2015 та постанову КААС від 3.12.2013 скасувати, постанову ОАСК від 23.10.2013 залишити в силі.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає, крім випадку, встановленого п.3 ч.1 ст.237 КАС.

© Закон і Бізнес